Przepisy artykułu 116 ordynacji dotyczą spółek kapitałowych, a dokładniej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej oraz spółki akcyjnej w organizacji. Członkowie zarządu tych spółek są solidarnie odpowiedzialni całym swoim majątkiem za zobowiązania tych spółek, jeżeli zostanie spełniony szereg warunków:

• egzekucja majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 116 §1),
• członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie w/w wniosków nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1),
• członek zarządu nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2),
• zaległości podatkowe powstały w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2) – liczonych od momentu faktycznego powołania do faktycznego odwołania lub rezygnacji członka, a nie w okresie odnotowania pełnionej funkcji w rejestrze handlowym.

Z powyższych punktów wynika, że zgłoszenie (nie mylić ze złożeniem wniosku) upadłości we właściwym czasie wyklucza odpowiedzialność podatkową członka zarządu jako osoby trzeciej. W przypadku postępowania układowego dotyczy to rzeczywistego wszczęcia postępowania (także nie jest równoznaczne ze złożeniem wniosku). Regulacja nie posiada jednak żadnych zastrzeżeń co do tego, kto ma zgłosić żądanie o upadłości.

Odpowiedzialność podatnika nie może zaistnieć również w przypadku, gdy przesłanki do zgłoszenia upadłości zaistniały, a członek zarządu z przyczyn od niego niezależnych nie mógł jej ogłosić. Dyskusyjnym jest tutaj fakt wystąpienia konieczności zgłoszenia upadłości przy podziale obowiązków członków zarządu. Generalnie w takiej sytuacji każdy członek nie może ogłosić upadłości z przyczyn „organizacyjnych”, jednak obowiązujące przepisy właśnie tego od niego wymagają (członek zarządu powinien działać w jak najlepszej wierze i ogłosić upadłość).

W omówionym artykule pojawia się jeszcze jeden kontrowersyjny zapis, a dotyczy zwolnienia z odpowiedzialności w przypadku „zaspokojenia znacznej części” zgłoszonych zaległości. Żaden z artykułów ordynacji nie wyjaśnia co dokładnie należy rozumieć przez ową „znaczną część”. Należy się więc domyślać, że ustawodawca pozostawił możliwość indywidualnego interpretowania tego zapisu przez organ podatkowy prowadzący postępowanie.

Omawiane przepisy artykułu 116 prócz członków zarządu odnoszą się w przypadku ich braku również do pełnomocników i wspólników (art. 116 § 3), a także w razie konieczności do byłych członków zarządu, pełnomocników i wspólników spółki (art. 116 § 4).

Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich dotyczy również wspólników spółek niemających osobowości prawnej, a dokładniej wspólników spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariuszy spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, niebędących akcjonariuszami.

Odpowiadają oni całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki i wspólników, wynikające z działalności spółki (art. 115 § 1). Egzekucja należności wobec wspólnika jest jednak możliwa dopiero po stwierdzeniu bezskuteczności postępowania egzekucyjnego wobec spółki.

Dotyczy to również odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań powstałych w okresie, gdy był on wspólnikiem (art. 115 § 2). Nie jest tutaj ważny fakt czy miał on wpływ na powstające zobowiązania lecz czy pozostawał wtedy wspólnikiem.

Przepisy ordynacji nie ograniczają tutaj odpowiedzialności wspólników do wysokości osiągniętych korzyści bądź według innych kryteriów. Oznacza to, że będą odpowiadać za wszystkie zaległości spółki istniejące w okresie kiedy byli wspólnikami. W przypadku zaś rozwiązania spółki za istniejące w momencie zakończenia działalności zaległości podatkowe powstałe na mocy szczególnych przepisów, odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania (art. 115 § 2). Przykładem takiego przepisu szczególnego jest ustawa o podatku VAT wprowadzająca konieczność zapłaty tego podatku również od towarów, które nie zostały sprzedane w momencie rozwiązania spółki nie mającej osobowości prawnej.

Odpowiedzialność wspólnika nie jest również ograniczona wielkością jego wkładu w kapitał spółki. Wszyscy wspólnicy odpowiadają solidarnie, co oznacza, że organ może orzec odpowiedzialność za pełną kwotę zaległości na każdego ze wspólników.

Szczególny tryb postępowania w tych przepisów dotyczy również wydawania decyzji o odpowiedzialności. W przypadku orzekania o odpowiedzialności wspólników spółek nie mających osobowości prawnej zniesiona jest bowiem konieczność wydawania odrębnej decyzji, o której mowa w artykule 108 §2 pkt 2. W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki, orzeczenie o odpowiedzialności płatnika (inkasenta), zwrocie zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług lub określenie wysokości naliczonych odsetek za zwłokę następuje w jednej decyzji, o której mowa w artykule 108 §1 (art. 115 § 4). Dotyczy to również przypadku rozwiązania spółki (art. 115 § 5).

W opisanych okolicznościach postępowanie podatkowe składa się z dwóch części. Określa się zobowiązanie spółki, a następnie wydaje decyzję o odpowiedzialności wspólnika za te zobowiązania. Istnieje także możliwość wydania tych decyzji w jednym dokumencie. Decyzja o odpowiedzialności, z racji solidarnego charakteru tej odpowiedzialności powinna być adresowana do wszystkich wspólników i doręczona każdemu z nich. Doręczona decyzja staje się podstawą przeprowadzenia egzekucji. Organ podatkowy może jednak egzekwować zobowiązanie od wszystkich lub tylko od wybranych wspólników.

Podobnie jak we wcześniejszych przypadkach wspólnik omawianych spółek może za zgodą podatnika uzyskać zaświadczenie z organu o wysokości ciążących na podatniku zaległości podatkowych.

Właściciel, samoistny posiadacz lub użytkownik wieczysty rzeczy lub prawa majątkowego pozostający w związku z użytkownikiem danej rzeczy lub prawa majątkowego odpowiada za zaległości podatkowe użytkownika powstałe w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jeżeli dana rzecz lub prawo są związane z prowadzeniem tej działalności (art. 114 § 1).

Przez wymieniony związek nie należy bynajmniej rozumieć jedynie małżeństwa. Paragraf drugi art. 114 dokładnie wyjaśnia jakie relacje brane są pod uwagę w określeniu tej odpowiedzialności. Mianowicie dotyczy to relacji zachodzących pomiędzy: właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego i jej użytkownikiem lub osobami pełniącymi funkcje zarządzające, nadzorcze albo kontrolne w podmiocie będącym właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użyt­kownikiem wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego i w podmiocie bę­dącym jego użytkownikiem. Wymagane jest by pomiędzy tymi podmiotami zachodziły powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym, majątkowym, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, lub wynikające ze stosunku pracy (art. 114 § 2).

Tak jak w poprzednich przypadkach celem omawianej regulacji jest przeciwdziałanie uchylaniu się od opodatkowania za pomocą powiązań. Przez powiązania rodzinne należy zaś rozumieć tutaj małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia (dziadkowie i rodzice oraz dzieci i wnukowie). Za powiązania kapitałowe można uznać zaś sytuację, w której  jeden podmiot posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%. W przypadku gdy jeden podmiot posiada udziały w innym podmiocie, a ten drugi posiada udziały we właściwym z punktu widzenia omawianego przepisu podmiocie za wysokość tak zwanego udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą z tych udziałów.

Podobnie też jak we wcześniejszych artykułach w odpowiedzialności właściciela za zaległości użytkownika występują pewne ograniczenia. Pierwsze dotyczy konieczności użytkownika rzeczy w prowadzonej przez użytkownika działalności gospodarczej. Drugie wysokości odpowiedzialności – mianowicie nie można przekroczyć przy ściąganiu zobowiązania z właściciela równowartości rzeczy lub praw majątkowych będących przedmiotem użytkowania (art. 114 § 3). Oczywiście wymaga to wcześniejszego ustalenia wartości rzeczy w toku postępowania podatkowego.

Powyższe przepisy stosuje się również do najmu, dzierżawy, leasingu oraz innych umów o podobnym charakterze (art. 114 § 4). Tym samym katalog stosowanych umów pozostaje otwarty i w razie potrzeby może zostać rozszerzony (np. na umowę użyczenia).

Mianem firmanctwa określa się użyczenie swojego imienia i nazwiska lub nazwy firmy innemu podmiotowi w celu zatajenia prowadzonej przez niego działalności lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności. Jest to działanie nielegalne spowodowane chęcią uchylenia się przed opodatkowaniem. Najczęściej bowiem firmujący opodatkowany jest na zasadach preferencyjnych lub ma prawo korzystania z określonych ulg i zwolnień.

W przypadku gdy podmiot świadomie firmuje inną jednostkę ponosi wraz z nią solidarną odpowiedzialność całym swoim majtkiem za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia tej działalności (art. 113).

Powyższy przepis wymusza na organach podatkowych konieczność wykazania świadomego działania firmującego (użyczanie nazwy) i firmowanego (chęć zatajenia prowadzonej działalności) oraz udowodnienia, że zalęgłości podatkowe powstały w okresie użyczania nazwy przez firmującego.

Na uwagę zasługuje fakt, iż przepisy nie przewidują żadnych wyłączeń z odpowiedzialności dotyczących np. wysokości uzyskanych korzyści lub rodzaje zaległości podatkowych.

Należy też zaznaczyć, że firmanctwo stanowi również wykroczenie lub przestępstwo skarbowe, za które może odpowiadać każda ze stron.

Nadpłata polega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji:

• ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego,
• określającej wysokość zobowiązania podatkowego,
• o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta,
• o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy (art. 77 § 1 pkt 1).

Termin ten rozpoczyna swój bieg wówczas, gdy postępowanie w sprawie kończy się definitywnie. Jeżeli organ po uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji nie umorzy postępowania to dla terminu decydujące znaczenie ma wydanie nowej decyzji. Jeżeli nowa decyzja zostanie wydana w tej samej sprawie w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od wydania nowej decyzji (art. 77 § 3). W przypadku nie wydania nowej decyzji w terminie 3 miesięcy nadpłata, stanowiąca kwotę wpłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki (art. 77 § 4).

W przypadku decyzji określającej wysokość nadpłaty lub stwierdzającej nadpłatę termin jej zwrotu wynosi 30 dni od dnia wydania tych decyzji (art. 77 § 1 pkt 2).

Termin zwrotu nadpłaty w przypadku uchylenia decyzji organu pierwszej instancji lub stwierdzenia nieważność decyzji przez sąd administracyjny wynosi 14 dni od dnia doręczenia orzeczenia (ze stwierdzeniem jej prawdziwości) organowi podatkowemu (art. 77 § 1 pkt 3). Jeżeli postępowanie podatkowe zostało już umorzone to organ ma obowiązek zachować niniejszy termin. Jeśli zaś postępowanie jest prowadzone nadal to termin może się wydłużyć.

Zwrot nadpłaty powstałej w związku z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego następuje w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o jej zwrot (art. 77 § 1 pkt 4).

W przypadku deklaracji na podatki dochodowe lub deklaracji na podatek akcyzowy i wpłat z zysku termin zwrotu nadpłaty wynosi 3 miesiące od dnia złożenia zeznania lub deklaracji (art. 77 § 1 pkt 5). Nie ma tutaj znaczenia czy deklaracje zostały złożone w przepisowym terminie czy też nie.

W przypadku skorygowania deklaracji podatnika z urzędu przez organ podatkowy termin wypłacenia wskazanej w korekcie nadpłaty wynosi 3 miesiące od dnia upływu terminu wniesienia sprzeciwu przez podatnika. Jeżeli zaś organ wezwie podatnika do skorygowania deklaracji termin zwrotu wykazanej w  niej nadpłaty wynosi 3 miesiące od dnia złożenia korekty.

Inaczej jest gdy podatnik złoży korektę oraz wniosek o stwierdzenie nadpłaty bez wezwania ze strony organu podatkowego. Jeżeli organ nie ma zastrzeżeń do dokonanej korekty deklaracji, termin zwrotu nadpłaty wynosi 2 miesiące od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowaną deklaracją, lecz nie wcześniej niż w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania rocznego dla podatników podatku dochodowego, deklaracji podatku akcyzowego lub deklaracji o wpłatach z zysku za rok obrotowy (art. 77 § 1 pkt 6).

Przepisy dotyczące odpowiedzialności nabywcy majątku podatnika są bardzo kontrowersyjne, ale niestety często wykorzystywane przez organy podatkowe. Ich zadaniem jest zabezpieczenie należności podatkowych przed nieuczciwymi praktykami gospodarczymi, polegającymi na przenoszeniu majątku na osobę trzecią w zamian za nieujawnione oficjalnie korzyści.

Zgodnie z tymi przepisami nabywca przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub składników majątku przedsiębiorstwa, jeżeli ich wartość jednostkowa w dniu zbycia wynosi co najmniej 15.000 zł (kwota waloryzowana zgodnie z art. 119 – od. 01.01.2007 wynosi 15.800 zł), odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (art. 112 § 1) przy czym odpowiedzialność ta jest ograniczona do wartości nabytego przedsiębiorstwa, jego części lub składników majątku (art. 112 § 3).

Nie ma znaczenia czy przekazanie majątku odbyło się w drodze darowizny czy też na podstawie umowy kupna-sprzedaży. O odpowiedzialności decyduje fakt nabycia majątku i jego wartość jednostkowa, a nie rodzaj zawartej umowy. Trzeba jednak pamiętać, że odpowiedzialność dotyczy tylko pierwszego nabywcy majątku. Dalsza odsprzedaż zakupionego aktywu nie powoduje przeniesienia odpowiedzialności na kolejną osobę.

Nie każde nabycie majątku uznawane jest jednak za nabycie w świetle niniejszego artykułu. Mianowicie nie uznaje się za nabycie majątku podatnika zakup dokonany w następstwie sprzedaży egzekucyjnej lub postępowania upadłościowego. Wyklucza się również z pojęcia „składniki majątku” (utożsamiane z aktywami trwałymi według Ustawy o Rachunkowości) długoterminowe należności, udzielone pożyczki i długoterminowe rozliczenia międzyokresowe (art. 112 § 2).

Zakres odpowiedzialności nabywcy nie obejmuje również tradycyjnie należności wynikających z niepobranych oraz pobranych, a nie wpłaconych przez płatników i inkasentów zaliczek oraz odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowania niezwróconych w terminie zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług powstałych po dniu nabycia (art. 112 § 4) – przy czym przepis ten nie obejmuje nabywców będących małżonkami lub częścią rodziny podatnika, o których mowa w artykule 111 § 3 (art. 112 § 5).

Trochę inne ograniczenie zakresu odpowiedzialności wynika z faktu uzyskania zaświadczenia o zaległościach podatkowych zbywcy. Potencjalny nabywca może bowiem za zgodą zbywcy otrzymać takie zaświadczenie od organu podatkowego (w celu zapoznania się z  ryzykiem). W zaświadczeniu określa się wysokość zaległości podatkowych oraz innych należności zbywającego, za które odpowiedzialność może ponosić nabywca.

Uzyskanie zaświadczenia zwalnia nabywcę od odpowiedzialności za zaległości w  nim nie wykazane (art. 112 § 6). Może jednak nadal odpowiadać za zaległości oraz inne należności powstałe po dniu wydania zaświadczenia, a przed dniem nabycia przedsiębiorstwa lub składnika majątku, jeżeli od dnia wydania zaświadczenia do zbycia upłynęło 30 dni w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego części bądź upłynęły 3 dni w przypadku zbycia składników majątku (art. 112 § 7).

Trochę inaczej jest w przypadku niewielkich nadpłat, których wielkość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym. One również podlegają w pierwszej kolejności zaliczeniu na poczet zaległości i bieżących zobowiązań, ale w razie ich braku automatycznie zalicza się je na poczet przyszłych  zobowiązań podatkowych. Ich zwrot może nastąpić jedynie na wniosek podatnika (art. 76 § 2).

Wymienione w artykule koszty upomnienia wynoszą czterokrotną wartość opłaty dodatkowej pobieranej przez Pocztę Polską za polecenie przesyłki  listowej. Na dzień dzisiejszy wynosi ona 8,80 zł.

Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych dokonuje się w formie postanowienia, na które służy zażalenie (art. 76a § 1). W postanowieniu tym przyjmuje się wysokość nadpłaty, która wynika z deklaracji albo decyzji organu podatkowego.

Momentem zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych jest dzień powstania nadpłaty bądź złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty (art. 76a § 2). Nie jest to więc dzień wydania postanowienia, o którym mowa w paragrafie pierwszym. Oznacza to, że zaległość podatkowa musi istnieć już w momencie powstania nadpłaty. Inaczej nadpłaty nie można  powiązać z zobowiązaniem, gdyż formalnie ono jeszcze nie istnieje.

W przypadku, gdy zobowiązania ciążące na podatniku pochodzą z różnych tytułów, nadpłatę zalicza się na poczet podatku o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże na zapłatę którego podatku ma być przeznaczona. Jeżeli nadpłata nie wystarcza na pokrycie zaległości z odsetkami rozlicza się ją proporcjonalnie na zalęgłość i odsetki.

Podstawą odpowiedzialności podatkowej członków rodziny podatnika są zachodzące między nimi związki o charakterze dochodowo-majątkowym. Zgodnie z przepisami członek rodziny odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą za zaległości podatkowe wynikające z tej działalności i powstałe w okresie, w którym stale współdziałał z podatnikiem w jej wykonywaniu, osiągając przez to korzyści (art. 111 § 1).

Inaczej mówiąc przepisy te dotyczą jedynie zaległości odnoszących się do działalności gospodarczej podatnika oraz tych członków rodziny, którzy stale współdziałali z podatnikiem w prowadzeniu tej działalności oraz osiągali z tego tytułu korzyści. Przy czym za członków rodziny można uznać jedynie zstępnych (dzieci, wnuki, prawnuki itd.), wstępnych (rodzice, dziadkowie, pradziadkowie itd.), rodzeństwo, małżonków zstępnych (synowe, zięciowie) oraz dzieci adoptowane lub osoby pozostające w faktycznym pożyciu z podatnikiem (art. 111 § 3).

Ostatni przypadek jest jednak dość trudny do udowodnienia, gdyż nie jest w żaden sposób udokumentowany.

Jako członka rodziny uważa się również małżonków, którzy zawarli umowę ograniczającą wspólność majątkową, których wspólność majątkowa została zniesiona przez sąd oraz małżonków pozostających w separacji (art. 111 § 4). Z wymienionego grona członków rodziny wyłącza się zaś osoby wobec których podatnik miał obowiązek alimentacyjny – jedynie do wysokości tego obowiązku (art. 111 § 2).

Zakres odpowiedzialności podatkowej wskazanych w artykule członków rodziny nie jest nieograniczony. Ustawa przewiduje ograniczenia do wysokości uzyskanych korzyści, które dana osoba otrzymała współdziałając z podatnikiem (art. 111 § 5 pkt 1). Z tego powodu organ podatkowy zobowiązany jest do ustalenia podczas postępowania ustalającego zakres odpowiedzialności, czyli inaczej mówiąc wysokość uzyskanych korzyści (zarówno materialnych jak i pieniężnych). Z zasady do korzyści tych nie zalicza się wynagrodzeń za pracę, które wynikają z  umowy wiążącej podatnika i członka jego rodziny.

Prócz tego odpowiedzialność podatkowa członka rodziny jako osoby trzeciej nie obejmuje niepobranych przez inkasenta lub płatnika należności, z wyjątkiem należności, które nie zostały pobrane od członków rodziny wymienionym w paragrafach 3 i 4 artykułu 111.

Jak to zostało wcześniej wspomniane podatnicy mają prawo wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Generalnie jest to możliwe w trzech sytuacjach:

• w przypadku kwestionowania zasadności bądź wysokości pobrania podatku przez płatnika,
• w przypadku wykazania w złożonych deklaracjach nienależnych (całkowicie lub częściowo) zobowiązań podatkowych, które spłacili lub wykazali nadpłatę mniejszą od należnej,
• w przypadku, gdy nie będąc obowiązani do składowania deklaracji (zeznań) dokonali nienależnej (całkowicie lub częściowo) wpłaty podatku.

Postępowanie o stwierdzeniu nadpłaty nie może być wszczęte z urzędu. Musi wpierw wystąpić wniosek podatnika, płatnika bądź inkasenta. Brak wniosku uniemożliwia wszczęcie postępowania o stwierdzenie nadpłaty nawet wówczas, gdy organ wie o jej występowaniu.

Nie oznacza to jednak, że w takiej sytuacji organ nie ma zależności rozstrzygnięcia o nadpłacie. Zgodnie z artykułem 75 § 4 istnieje możliwość zwrotu nadpłaty bez wydania decyzji. Dzieje się tak, gdy organ podatkowy nie ma wątpliwości co do nadpłaty wykazanej w korekcie deklaracji. W takim przypadku zwrot dokonywany jest w ramach tak zwanych czynności materialno-technicznych.

Obowiązujące przepisy przewidują zwrot nadpłaty bez wydania decyzji tylko w tej sytuacji, gdyż nie budzi ona zastrzeżeń. Gdy takie zastrzeżenia są wydaje decyzję określającą zobowiązanie oraz wysokość nadpłaty. Nie można bowiem określić nadpłaty bez uprzedniego określenia prawidłowej wysokości zobowiązania. Przepisy w tej sprawie nie są jednak jednoznaczne – to znaczy nie precyzują czy określenia nadpłaty i zobowiązania można dokonać w ramach jednego postępowania, czy też konieczne są dwa. Fakt, że ordynacja przewiduje stosowanie osobnego stwierdzenia dokonania nadpłaty skłania bardziej ku poglądowi, że decyzje to powinny być wydawane na podstawie odrębnych postępowań. Wydanie decyzji o wysokości nadpłaty przed decyzją o określeniu wysokości zobowiązania spowodowałoby, że to drugie trzeba byłoby umorzyć, a to mijałoby się z celem.

Tryb stwierdzenia zwrotu podatku może być określony również w innych ustawach. Dotyczy to podatku akcyzowego, podatku od środków transportu, podatku od towarów i usług, zwrotu osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem oraz zwrotu zapłaconej opłaty od czynności urzędowych, których nie dokonano.

Przepisy dotyczące rozwiedzionych małżonków rozpoczynają katalog szczegółowych uregulowań odpowiedzialności osób trzecich (również wobec zobowiązań podatkowych).

Według nich rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania wspólności majątkowej, jednakże tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym (art. 110 § 1). Na tych samych zasadach ustala się odpowiedzialność w przypadku unieważnienia małżeństwa oraz separacji (art. 110 § 3). Inaczej jest jednak w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim – ich  odpowiedzialność podatkową kształtuje artykuł 29 ordynacji.

Generalnie (na podstawie art. 110) decydującym czynnikiem objęcia odpowiedzialności przez rozwiedzionego współmałżonka jest moment powstania zobowiązania. Jednak zgodnie z art. 107 ordynacji odpowiedzialność dotyczy nie zobowiązań a zaległości. Przyjmując za priorytetowy ten artykuł organ nie może obciążyć małżonka za zobowiązania, które stały się zaległościami po rozwodzie.

Do przychylenia się ku stanowisku wynikającym z artykułu 107 świadczy również przepis pozwalający rozwiedzionemu małżonkowi uzyskanie zaświadczenia o wysokości jedynie tych zaległości podatkowych, które powstały w czasie trwania wspólności majątkowej (art. 306 § 1 pkt 3). Gdyby chodziło o wszystkie zaległości można by było uzyskać informacje również o nich.

Ordynacja wymienia również dwa rodzaje należności, których odpowiedzialność podatkowa rozwiedzionego współmałżonka nie obejmuje, a mianowicie kwoty niepobranych  przez płatników i inkasentów należności oraz odsetki za zwłokę i koszty egzekucyjne powstałe po dniu uprawomocnienia się orzeczenia o rozwodzie (art. 110 § 2).

Na mocy obowiązujących przepisów odpowiedzialność współmałżonka ograniczona została do przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. Jak się ustala ten udział? Po orzeczeniu rozwodu majątek nie jest dzielony automatycznie, ale jego podział nie należy tez do zadań organów podatkowych. Można tego dokonać jednak na podstawie umowy współmałżonków bądź orzeczenia sądowego. Zgodnie z obowiązującymi zasadami dla odpowiedzialności podatkowej nie ma znaczenia czy taki podział został dokonany czy też nie. Po prostu ustalenie takie będzie musiało nastąpić w chwili wystąpienia takiej potrzeby.